Чи оподатковуються пені за договором пдв. Чи оподатковується ПДВ неустойка за рішенням суду? Чи потрібно нараховувати ПДВ на штрафи за порушення умов договору

Порядок нарахування ПДВ за сумами, які сторони договору перераховують одна одній, крім вартості товару, роботи чи послуги, завжди залишався «темною плямою». Податкового кодексу. Сьогодні ми поговоримо про оподаткування штрафів, пені та суми неустойки, які нараховуються при порушенні умов договору.

Питання, чи оподатковуються договірні санкції податком на додану вартість, має непросту історію. Податкові органи досить довго наполягали на тому, що будь-які суми, які «ходять» між сторонами договору повинні включатися до податкову базуз ПДВ виходячи з підпункту 2 пункту 1 статті 162 НК РФ. Тобто як суми, пов'язані із оплатою реалізованих товарів. Проте, останнім часом тенденція змінилася. Контролюючі органи почали застосовувати диференційований підхід до подібних сум. Тепер податківці поділяють штрафи, які покупець отримує від продавця за порушення умов договору, від штрафів, які з тих самих підстав продавець отримує від покупця.

Санкції, отримані покупцем

У 2007 році Мінфін випустив листа, в якому вказав: суми санкцій, отримані покупцем від продавця, який порушив умови договору (наприклад, за кількістю, якістю, асортиментом, термінами постачання тощо), до податкової бази з ПДВ включати не потрібно. Пояснюється це тим, що такі суми неможливо знайти пов'язані з оплатою товарів, робіт чи послуг, т.к. мають зворотну спрямованість: немає від покупця продавцю, як від продавця покупцю (лист від 10.10.07 № 03-07-11/475). Надалі фінансове відомство двічі підтверджувало цей підхід (листи від 07.10.08 № 03-03-06/4/67; від 02.12.08 № 03-07-05/49).

Подібна твердість позиції Мінфіну практично звела нанівець судові суперечки з цього питання — останні значні рішення судів щодо нього були ще 2007 року (Постанови ФАС Уральського округу від 09.08.07 № Ф09-6236/07-С2 у справі № А07-28249/06 та від 23.07.07 № Ф09-5510/07-С2 у справі № А07-27300/06). Позиція судів щодо виведення збігається з викладеною вище позицією Мінфіну.

Санкції, отримані продавцем

Зовсім інакша ситуація з сумами санкцій, сплачуваних покупцем. Це можуть бути штрафи за несвоєчасну оплату товару, недосконалість дій щодо приймання тощо. Тут Мінфін та податкові органи послідовно проводять лінію: отримані суми оподатковуються ПДВ як пов'язані з оплатою товарів, робіт чи послуг (пп. 2 п. 1 ст. 162 ПК РФ). При цьому «під один гребінець» потрапляють як штрафи за прострочення платежу, зазначені в договорі (лист Мінфіну Росії від 08.12.09 № 03-07-11/311), так і гроші, що нараховуються на підставі норм ЦК РФ за неправомірне користування чужими грошовими коштами за відсутності у договорі спеціального «штрафного» умови (лист Мінфіну Росії від 11.09.09 № 03-07-11/222).

Більше того, фіскали вимагають нарахувати ПДВ і на штрафи, начебто, взагалі ніяк не пов'язані з оплатою товарів, робіт чи послуг. Мова йдепро таку специфічну суму, як штраф за наднормативний простий суден у портах, що сплачується власником вантажу перевізнику (лист Мінфіну Росії від 28.04.09 № 03-07-11/120).

Саме на заперечуванні основного постулату Мінфіну — штрафні санкції є сумами, пов'язаними з оплатою товарів, робіт, послуг — і будуються аргументи більшості платників податків, які доводять у судах право не сплачувати ПДВ із цих коштів. Слід зазначити, що ці аргументи нерідко знаходять підтримку в арбітражних судів. Судді дуже чітко поділяють кошти, що перераховуються за договором за послугу, що надається за ним, виконувану роботу або товар, що передається, і кошти, що перераховуються як відповідальність за порушення однієї зі сторін своїх зобов'язань за договором.

Так, президія ВАС РФ ще у 2008 році вказала, що суми неустойки, що є за своєю суттю мірою відповідальності за прострочення виконання зобов'язань, отримані платником податків від контрагента за договором, не пов'язані з оплатою товару в тому сенсі, що надається цьому у пп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ. Отже, дані гроші оподаткуванню на додану вартість не підлягають (постанова президії ВАС РФ від 05.02.08 № 11144/07 у справі N А55-3867/2006-22).

Однак така думка вищої судової інстанції ніяк не вплинула на позицію Мінфіну. Головне фінансове відомство і в 2009 році продовжувало випускати листи, в яких наполягало на включенні таких сум до податкової бази з ПДВ. Відповідно, продовжуються і судові суперечки з цього питання (постанови ФАС Московського округу від 11.03.09 № КА-А40/1255-09 у справі № А40-32554/08-129-101, ФАС Уральського округу від 16.09-9. /09-С3 у справі № А76-5994/2008-46-131). У наведених рішеннях судів платникам податків вдалося довести, що на суму санкцій, отриманих покупцем за порушення умов договору, нараховувати ПДВ не потрібно.

На завершення розмови про оподаткування договірних санкцій хотілося б відповісти на питання, яке, напевно, виникне у більшості бухгалтерів: то що ж робити? Платити ПДВ чи ні? На наш погляд, на Наразіситуація із сумами санкцій, одержуваних покупцем від продавця абсолютна безризикова і дозволяє спокійно не включати дані кошти до податкової бази з ПДВ.

А ось за санкціями, отриманими продавцем, ризик вищий. Тут уже треба зважити всі «за» та «проти». Якщо керівництво має чітку установку — не псувати відносини з податковою, то, напевно, простіше заплатити ПДВ. Відповідно, у такому разі потрібно скласти рахунок-фактуру в одному примірнику та зареєструвати його у книзі продажів. Зверніть увагу, що ПДВ за санкціями визначається за розрахунковою ставкою (18/118), яку треба вказати в рахунку-фактурі.

Якщо ж сума ПДВ за санкціями надто велика, чи просто є бажання платити податки за Податковим кодексом, а не за листами Мінфіну, то отримані санкції цілком можна не включати до податкової бази. У разі донарахування податку рішення інспекції можна оскаржити спочатку у вищому податковому органі, а потім у суді.

Несправність контрагентів (для юристів - хліб насущний з олією) у Росії поширена дуже і досить. Що робити? Залучати недбайливих до цивільно-правової відповідальності та стягувати неустойку відповідно до договору та ст.ст.330-333 ЦК України.

Здається, все просто. А ні! Просто тільки доки справа між спрощенцями вершиться. А над застосуванням загальної системи оподаткування негайно зростає грізна тінь ПДВ (ікорка юристам по олії мазнути), породжена Мінфіном та податківцями шляхом розширювального тлумачення податкового законодавства.

Розберемося:

БАЗА ДЛЯ РОЗРАХУНКУ СУМИ НЕУСТОЙКИ

Телепанії позиції Вищого арбітражного суду з цього приводу зачаровують. Долучайтеся до спостереження за процесом визрівання судової думки, пані та панове.

Відправний пункт.

Вперше офіційна позиція з цього питання була висловлена ​​і звучала вона так:

"Санкції та відсотки, передбачені договором або законом за прострочення оплати товарів (робіт, послуг), підлягають нарахуванню на ціну товару без урахування податку на додану вартість."

А влаштовувалась так:

«Відповідно до пункту 1 статті 7 Закону Російської Федерації"Про податок на додану вартість" реалізація товарів (робіт, послуг) підприємствам провадиться за цінами (тарифами), збільшеними на суму податку на додану вартість.

Зазначене становище Закону є імперативним і обов'язково як продавця, так покупця.

У той самий час відсотки, передбачені договором, є відповідальність порушення цивільно-правового грошового зобов'язання, чинного з договору між продавцем і покупцем.

Отже, цивільно-правова відповідальність за прострочення оплати товару не може застосовуватися за несвоєчасного виконання обов'язку з перерахування суми податку на додану вартість, оскільки останній є елементом публічних правовідносин.

Необхідно, однак, мати на увазі таку обставину. Якщо на підставі договору купівлі - продажу не вбачається включення у вартість товару, зазначену в договорі, суми податку на додану вартість, арбітражний суд при розгляді справи про стягнення відсотків та санкцій за прострочення оплати товарів (робіт, послуг) виходить з того, що санкції нараховуються на узгоджену у договорі вартість товару.»

На тому й стояли. До певного часу...

Перший зигзаг.

У 2003 році пункт 10 з Інформаційного листа був начебто виключений:Постанова була опублікована у Спеціальному додатку до "Вісника ВАС РФ", N 11 (ч. 2), 2003 у складі систематизованого збірника інформаційних листів Президії ВАС без пунктів 1, 3 – 10, 12 – 17 (тобто тільки пункти 2 та 11). У передмові до зазначеного збірника, підписаному Головою ВАС РФ, зазначено, що з деяких інформаційних листів ВАС РФ виключено окремі пункти у зв'язку зі зміною законодавства.

Стягувачі розправили плечі та почали вважати неустойку з повної суми заборгованості, з урахуванням ПДВ. Суди цього особливо не перешкоджали. Але недовго тривала насолода.

Повернення до старої колії.

У ВАС заявив, що виняток пріснопам'ятногопункту 10 зі згаданого листа не свідчить про відміну необхідності розмежування податкових зобов'язань зі сплати до бюджету ПДВ та цивільно-правових заходів відповідальності, а тому при розрахунку (у даному випадку - відсотків за користування чужими коштами відповідно до ст.395 ЦК України) ПДВ враховувати не сміти.

Сповнена чудес велика природа!

Мовляв, це ми так просто при публікації цей пункт 10 з інформаційного листа урізали, заради економії паперу, але в наших серцях зображений він надовго. За всієї поваги якось це… двозначно. М'яко кажучи…

Але суди знову взялися ПДВ з бази для розрахунку неустойок та відсотків за користування чужими коштами урізати та з чистою совістю на Ухвалу від 18.12.2008 посилатися.

Ось. Новий поворот. І…Не минуло й року, як вітер знову змінився, завдяки

. Добре подумавши, і уважно оцінивши ситуацію з невиконанням грошових зобов'язань, ВАС вирішив, що:Податкове законодавство змінилося;

- (Нарешті, через сім років, помітили, законознавчі наші)

публічно-правовий характер обов'язку кредитора як платника податку з ПДВ до бюджету перешкоджає кваліфікації відносин між ним та боржником (у тому числі обов'язки останнього з оплати наданих йому послуг у повному обсязі, включаючи ту частину ціни послуг, яка є сумою податку на додану вартість) як цивільно-правових відносин, куди поширюються положення цивільного законодавства про відповідальність за неналежне виконання зобов'язань.

Далі ВАС розсудив, що публічно-правові відносини щодо сплати податку на додану вартість до бюджету складаються між платником податків, тобто особою, яка реалізує товари (роботи, послуги), та державою.

Покупець товарів (робіт, послуг) у цих відносинах не бере участі.

Через зміни у податковому законодавствіпродавець зобов'язаний нарахувати ПДВ з дня передачі товару (результату робіт, послуги) покупцю та сплатити його незалежно від того, сплачено товар чи ні. Тобто, у разі кричущого прострочення оплати платити ПДВ доведеться своїми кровними, здобутими непосильною працею під час здійснення інших операцій.

І це отже, що затримуючи оплату наданих послуг, суспільство практично безпідставно користувалося не сумою, належної бюджету як податку додану вартість, а коштами контрагента.

Тому підстав для відмови у нарахуванні відсотків за користування чужими коштами на ту частину суми заборгованості, яка припадає на суму податку, були відсутні, вирішив ВАС.

А про те, що кредитор, як і боржник, не весь ПДВ безпосередньо до бюджету платить, а місцями у складі ціни відстібає своїм постачальникам ще до реалізації власного товару (послуги, роботи) так і не згадали, рідні.Слід зазначити, що оскільки в

Постановою Президії ВАС РФ від 22.09.2009 розглядалося питання про порядок розрахунку відсотків за користування чужими коштами (ст.395 ЦК України), а не власне неустойки (ст.330 ЦК України), то при стягненні неустойки суди ПДВ до бази для розрахунку то включать, то виключать… Останнє (на сьогоднішній день)

віяння.

Найцікавіший документик. Цього разу йшлося про відповідальність не за прострочення оплати, а про стягнення 60 307 рублів 97 копійок(Всього-то! А який прецедентний резонанс!)

пені за прострочення доставки порожніх вагонів, що не належать перевізнику. Як зазначено у Постанові ВАС, перша інстанція ПДВ до бази включила, апеляція – вирізала, пославшись на те, що цивільно-правова відповідальність за прострочення виконання зобов'язання не може застосовуватись при несвоєчасному виконанні обов'язку з перерахування суми ПДВ(що до чого?)

. Оскільки цей податок є елементом публічних правовідносин, суд апеляційної інстанції стягнув із відповідача пеню, виходячи із розміру провізної плати без урахування ПДВ.

Загалом, осідлали коханого коника «публічності».

Тим часом ВАС, залишаючи ухвалу апеляційного суду без зміни, розумним словом «публічність» не бравірував (ймовірно, пам'ятаючи про свою ухвалу 2009 року), а навів дещо інше мотивування і виходив з того, що:Буквальне тлумачення статті 97 Статутуяк база нарахування законної неустойки передбачає саме провізну плату без урахування сум ПДВ;

У справі пені нараховані у зв'язку з порушенням виконання не грошового зобов'язання, а зобов'язання з доставки вантажу, тобто, не стягувач, а порушник займався реалізацією, відповідно, йому та ПДВ до бюджету платити, а на ПДВних зобов'язаннях стягувача розглянуте порушення ніяк не позначилося .

Таким чином, погодившись з апеляційною інстанцією по суті, ВАС не погодився з нею щодо мотивування, хоча явно цього і не висловив. Але, незважаючи на недомовленість і недостатню визначеність, не можна не відзначити і деяку послідовність: тема «публічності» подувяла, як перешкода у належному захисті цивільних прав сторін.

Коротше, з жалем доводиться констатувати, що доки справляється Вищий арбітражний суд зі своєю основною функцією – забезпеченням однаковості правозастосовної практики. Більше того, спостереження за мінливістю позиції ВАС у минулому аж ніяк не вселяє впевненості на незмінність її надалі.

Як бути?Нічого не залишається, крім як напружити свої мізки та спробувати проаналізувати і згадані судові акти, і ситуацію як вона є.

Отже, підставою для виключення сум ПДВ з бази для розрахунку неустойок суди вказують:

Розмежування правовідносин, що виникають при розрахунках між сторонами, на громадські (податкові) та цивільні. (Звучить гарно, але трохи плутано);

Трактування ціни як суми, вільної від ПДВ.

Громадські правовідносини – це відносини з участю державні органи, що у ході реалізації ними своїх владних повноважень. Тобто це відносини влади-підпорядкування, що виникають на підставі нормативних актів.

Громадянські правовідносини - майнові та пов'язані з ними немайнові відносини учасників громадянського обороту. Це відносини, засновані на волі і рівність сторін і виникають у разі на підставі договору.

Отже, державою встановлено обов'язок щодо сплати ПДВ. Відносини виникли між платником податків і бюджетом, інтереси якого представляє податковий орган, з закону, відмовлятися не можна, рівності між податковою і платником податків ніякого, як і свободи вибору бюджету чи можливості поторгуватися. Щойно реалізував (навіть просто передав, не отримавши грошей), виник обов'язок зі сплати ПДВ. Тобто, правовідносини самі публічні, замішані на владі-підпорядкуванні.

Між контрагентами ж відносини, навпаки, виключно цивільно-правові, оскільки самі вони одне одного знайшли, самі сторгувалися, самі договір узгодили, самі його підписали.

І лише те що, що з ст.168 НК РФ під час реалізації товарів (робіт, послуг), передачі майнових прав платник податків додатково до ціні має пред'явити до оплати покупцю відповідну суму податку ввів арбітраж на збентеження. Начебто ця обов'язок встановлена ​​законом, випливає з податкових правовідносин (які є, як ми з'ясували, публічними)і тому розрахунки між сторонами набули змішаного характеру. Власне ціна – залишилася у сфері регулювання громадянського права, а ПДВна її частина раптово відокремилася та стала публічною.

Але згадаємо ще раз, що публічні правовідносини виникають З УЧАСТЬЮ ДЕРЖОРГАНІВ. У розрахунках між сторонами ні держоргани, ні бюджет не беруть участь, як і ВАС вже помітив. Ти, платник податків, ПДВ у бюджет віддай, хоч застрелися, а як ти там зі своїми неплатниками розбиратися станеш, то справа не наша, перекидайся сам, як знаєш. Гарна публічність!

Якщо блукати в теоретичних нетрях стежками, раніше прокладеними арбітражем, то можна таких висновків наробити, що тільки тримайся!

Наприклад, якщо ці відносини такі публічні, то якийсь спрощенець на 6% з доходу, заплативши голу ціну без ПДВ, може сказати контрагенту: «Ну, цивільно-правові обов'язки я виконав, а в твій публічний ПДВ для мене - зайва витрата, нікчемний.

Цікаво було б подивитись, якийсь арбітраж розсудив би, якби ця весела трійця зі своїми доводами туди заявилася. Де б там публічність закінчилася?.. Ось тут, мабуть, приватні барани від державних враз і відокремилися б.

Проте, емоції убік! Резюмуємо вивчене та проаналізоване холодно та практично.

ВИСНОВКИ:

1. При прострочення оплати включення ПДВ до основи розрахунку відсотків користування чужими коштами (ст.395 ДК РФ) Постановою Президії ВАС РФ від 22.09.2009 N 5451/09 у справі N А50-6981/2008-Г-10 визнано обґрунтованим.

2. За аналогією дана Постанова мала б поширюватися і на розрахунок неустойки (ст.330 ЦК України), але тут як із суддею звезе. Однак, не слід забувати, що Вищий арбітражний суд сам за нами не бігає і поки ми самі не поставимо перед ним це питання руба, відповіді на нього не дочекаємось.

3. При невиконанні негрошового зобов'язання (тобто виконуваного в натурі – передача товару (послуги, результату роботи), усунення недоліків тощо) ПДВ із бази для розрахунку ВАС вважає за необхідне виключати.

ЗВІСТИ МОРАЛЬ:Діяти можна подвійно:

Підвищувати розмір неустойки та з ПДВ не морочитися;

Скориставшись наданою ст.ст.1, 421 ДК РФ свободою договору, дає право сторонам встановлювати умови договору на власний розсуд у межах закону, вказувати у договорі, що основа розрахунку неустойки включає ПДВ. Оскільки ст.421 ДК РФ є, а законодавчої заборони на включення ПДВ до бази немає, то відмовити у стягненні неустойки в повній сумі за такого розкладу буде суду вкрай важко.

ВКЛЮЧЕННЯ СУМ ОТРИМАНИХ НЕУСТОЙКІВ У ПОДАТКОВУ БАЗУ З ПДВ

Якщо включення ПДВ до основи розрахунку неустойки - питання суто цивільно-правової і перебуває поза ведення податкових органів, то оподаткування сум неустойок – їх єпархія. І тут рятуйся, хто може, бо позиція податкових органів подекуди розходиться з позицією арбітражних судів радикально, що має далекосяжні наслідки.

Але спочатку про хороше.

Слава Богу, навіть на думку Мінфіну, є випадки, коли суми стягнутих неустойок ПДВ не оподатковуються. Це:

1. Суми неустойок, одержані щодо операцій з реалізації товарів (робіт, послуг), які не підлягають оподаткуванню ПДВ (звільняються від оподаткування) -

2. Суми неустойок, отримані покупцем від продавця порушення зобов'язання щодо реалізації товарів (робіт, послуг) – і ще.

Мінфін наполегливо щоразу стверджує, що суми неустойок, отримані продавцем товарів (робіт, послуг), оподатковуються ПДВ. Розширювально говорячи пп.2 п.1 ст. 162 НК РФ, він незмінно заявляє, що ці неустойки слід відносити до коштів, пов'язаних з оплатою товарів (робіт, послуг), і тому включати до податкової бази з ПДВ –і багато, дуже багато інших.

Арбітражі ж за ВАС РФ () одноголосно вирішують, що суми неустойки як відповідальності за прострочення виконання зобов'язань, отримані від контрагента за договором, не пов'язані з оплатою товару в сенсі згаданого положення Кодексу, тому оподаткуванню на додану вартість не підлягають.

І немає нам спокою. Ось любить нашу державу, коли народ тусується. Немає того, щоб прициклити, нарешті, і не наказати Мінфіну з ФНП проти ВАСа перти. Але тандем мовчить, а податкова, за улюбленою звичкою, поперек закону та судової практики платників податків атакує. Жвавий у суді від них відіб'ється, а боязкий і лінивий - зітхнуть та заплатять. Що називається, путня вівця не дається, так хоч із паршивою клаптик…

І все при ділі. Платники податків то платять ні за що, то по судах кидаються, податківці план виконують і суди свідомо програшними справами завалюють... А чи великий від того прибуток країні загалом, нікому нецікаво.

ПОДАТКОВЕ ВИРАХУВАННЯ СУМ ПДВ, ВИДІЛЕНИХ У СУМІ СПЛАЧЕНОЇ НЕУСТОЙКИ

А ось тут починаються справжні дива. Бо включити отриману неустойку до податкової бази – це Мінфін завжди будь ласка. А ось до відрахування ПДВ, сплаченого у складі неустойки, прийняти ніяк не моги, тому як одержувач неустойки повинен скласти одну рахунок-фактуру - для себе, а платник - переб'ється, і тому ніякого відрахування з ПДВ йому не належить (Лист Мінфіну від 14 лютого 2012 N 03-07-11/41).

І нікуди в цьому випадку платнику податків податися, бо арбітражні суди стоять на тому, що суми неустойок ПДВ не оподатковуються, а тому прийняти до вирахування вхідний ПДВ за ними немає ніякої законної можливості ().

Так що, найдорожчі пані та панове, або платите неустойку без ПДВ, або потім нікому скаржитися буде…

Такий ось правовий тупичок-с...

Удачі, пані та панове!

Полякова Наталія Валеріївна

Чи потрібно оподатковувати ПДВ штрафи та пені за порушення зобов'язань за договором, наприклад, за: прострочення оплати; недотримання термінів виконання робіт (надання послуг, доставки товару); неякісне виконання робіт; порушення дисципліни під час виконання робіт?

Розглянувши питання, ми дійшли такого висновку:

Якщо встановлення сторонами договору неустойки не відноситься до елементу формування ціни договору, а є виключно мірою цивільно-правової відповідальності, то продавець не повинен нараховувати ПДВ при отриманні від покупця сум неустойки, у тому числі за прострочення оплати. Однак за наявності підстав вважати, що передбачені договором суми неустойки є елементом формування ціни договору, фахівці податкових органів, найімовірніше, виходитимуть із необхідності обліку платником податків-продавцем отриманих від покупця сум неустойки для формування податкової бази з ПДВ.

Щодо платника податків-покупця, то будь-які отримані ним суми неустойки за договором, у тому числі за недотримання термінів виконання робіт (надання послуг, доставки товару), неякісне виконання робіт, порушення дисципліни під час виконання робіт, не повинні брати участі у розрахунку податкової бази з ПДВ.

Обґрунтування висновку:

Відповідно до п. 1 ст. 329, п. 1 ст. 330 ГК РФ (штраф, пеня) є одним із способів забезпечення виконання зобов'язань, визначений законом або договором; грошову суму, яку боржник зобов'язаний сплатити кредитору у разі невиконання чи неналежного виконання зобов'язання, зокрема у разі прострочення виконання.

Обов'язок зі сплати тієї чи іншої податку безпосередньо пов'язані з виникненням в платника податків відповідного об'єкта оподаткування (п. 1 ст. 38 НК РФ).

Сам собою факт отримання неустойки за договором не призводить до виникнення у платника податків-кредитора об'єкта оподаткування ПДВ (п. 1 ст. 146 НК РФ).

Незважаючи на це, довгий часспеціалісти фінансового відомства та податкових органів виходили з необхідності обліку платником податків-продавцем сум неустойки при формуванні податкової бази з ПДВ на підставі п. 2 ст. 153, пп. 2 п. 1 ст. 162 ПК РФ (дивіться, наприклад, листи Мінфіну від 17.08.2012 N 03-07-11/311, від 18.05.2012 N 03-07-11/146, від 14.02.2012 N 03-07-11/41, ФНП Росії від 09.08.2011 N АС-4-3/12914@, лист УФНС Росії по м. Москві від 28.04.2009 N 16-15/41799).

Судді ж виходять з того, що стягнення неустойки у цивільному законодавстві пов'язане з невиконанням або неналежним виконанням цивільно-правових зобов'язань незалежно від форми (грошової чи негрошової) цих зобов'язань та є мірою цивільно-правової відповідальності, що застосовується за порушення договірних зобов'язань. Тому суми неустойки пов'язані з оплатою у сенсі ст. 162 ПК РФ і, відповідно, не підлягають оподаткуванню ПДВ (дивіться, наприклад, постанови Президії ВАС РФ від 05.02.2008 N 11144/07, ФАС Московського округу від 25.04.2012 N Ф05-3330/12 у справі N90 А40 , Від 01.12.2011 N Ф05-12728/11, від 11.03.2009 N КА-А40/1255-09).

З урахуванням арбітражної практики, що склалася, Мінфін Росії в листі від 04.03.2013 N 03-07-15/6333 (листом ФНП Росії від 03.04.2013 N ЕД-4-3/5875@ доведено до нижчестоящих податкових органів) вказав, що стосовно сум податкових органів неустойки як відповідальності за прострочення виконання зобов'язань щодо оплати товарів, отриманих продавцем від своїх покупця, слід керуватися зазначеним постановою Президії ВАС РФ від 05.02.2008 N 11144/07. У той же час, якщо отримані продавцями від покупців суми, передбачені умовами договорів у вигляді неустойки (штрафу, пені), по суті не є неустойкою (штрафом, пені), що забезпечує виконання зобов'язань, а фактично належать до елемента ціноутворення, що передбачає оплату товарів ( робіт, послуг), то такі суми включаються до податкової бази з ПДВ на підставі ст. 162 НК РФ. Дивіться також лист Мінфіну від 19.08.2013 N 03-07-11/33756.

Таким чином, якщо встановлення сторонами договору неустойки не належить до елементу формування ціни договору, а є виключно мірою цивільно-правової відповідальності, то платник податків-продавець не повинен нараховувати ПДВ при отриманні від покупця сум неустойки, у тому числі за прострочення оплати. Однак за наявності підстав вважати, що передбачені договором суми неустойки є елементом формування ціни договору, фахівці податкових органів, найімовірніше, виходитимуть із необхідності обліку платником податків-продавцем отриманих від покупця сум неустойки для формування податкової бази з ПДВ.

Щодо платника податків-покупця, то до нього не можуть бути застосовані положення п. 2 ст. 153, пп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ, отже, будь-які отримані ним суми неустойки за договором, у тому числі за недотримання термінів виконання робіт (надання послуг, доставки товару), неякісне виконання робіт, порушення дисципліни під час виконання робіт, не повинні брати участі в розрахунку податкової бази ПДВ. Підтверджують цей висновок роз'яснення Мінфіну Росії та податкових органів (дивіться, наприклад, лист Мінфіну Росії від 12.04.2013 N 03-07-11/12363, лист ФНП Росії від 09.08.2011 N АС-4-3/12914@, лист УФНС Росії по м. Москві від 07.02.2008 N 19-11/11309), а також матеріали арбітражної практики (дивіться, наприклад, постанову ФАС Уральського округу від 07.11.2007 N Ф09-9025/07-С2).

Відповідь підготував:
Експерт служби Правового консалтингу ГАРАНТ
Пивоварова Марина

Контроль якості відповіді:
Рецензент служби правового консалтингу ГАРАНТ
кандидат економічних наук Ігнатьєв Дмитро

Матеріал підготовлений на основі індивідуальної письмової консультації, наданої в рамках послуги «Правовий консалтинг».

Штрафи оподатковуються ПДВ, якщо вони отримані від покупця за невчасно оплачений товар чи послугу, - раніше чиновники наполягали на цій точці зору. Нині позиція чиновників змінилася. У статті розглянуто, якими аргументами обґрунтовуються ці дві точки зору, та наведено відповідну судову практику.

Обкладення штрафів ПДВ: спірна ситуація

У підп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ зазначено, що платник податків збільшує податкову базу з ПДВ на суми, отримані як плата за продані товари або послуги, у вигляді фінансової допомоги, як кошти на поповнення фондів спеціального призначення, в рахунок збільшення доходів або інакше пов'язані з оплатою реалізованих товарів.

При невиконанні чи неналежному виконанні своїх зобов'язань, наприклад, при прострочення, організація-боржник зобов'язана виплатити кредитору певну законодавством чи договірними умовами неустойку (пеню, штраф) (ст. 330 ДК РФ).

Відповідно до п. 1 ст. 395 ДК РФ неправомірне утримання чи ухилення від повернення коштів, інше прострочення у тому оплаті, і навіть безпідставне їх отримання чи заощадження з допомогою іншої особи тягнуть у себе виплату відсотків користування чужими грошима.

Виникає спірна ситуація: чи включається у постачальника (підрядника, виконавця) до податкової бази сума пред'явлених санкцій (пені, штрафів, відсотків за користування чужими грошима), отримана від покупця чи замовника за прострочення оплати товарів (робіт, послуг)?

Єдиної відповіді це питання немає. Тому докладно розглянемо дві точки зору.

Поточна думка чиновників: штрафи не оподатковуються ПДВ

Чиновники рекомендують отримані від покупця суми неустойок (штрафів та пені) розцінювати як міру відповідальності за прострочення оплати товарів та послуг та застосовувати до них положення постанови Президії ВАС РФ від 05.02.2008 № 11144/07. Відповідно до цієї постанови сума неустойки, отримана продавцем від покупця, вважається мірою відповідальності за недотримання термінів договірних зобов'язань і тому не пов'язана з оплатою реалізованих товарів за ст. 162 НК РФ. Отже, така неустойка не підлягає оподаткуванню ПДВ. Позиція Мінфіну РФ про невключення суми штрафів до податкової бази з ПДВ наведено у листах від 27.07.2016 № 03-07-11/43854, від 07.10.2015 № 03-07-07/57255.

Водночас Мінфін Росії наголошує, що якщо певні договірними умовами суми неустойок та штрафів по суті не є такими і є насправді елементом ціноутворення, що передбачає оплату реалізованих товарів (робіт, послуг), то зазначені суми підлягають оподаткуванню ПДВ (листи Мінфіну Росії від 05.10.2016 № 03-07-11/57924, від 09.11.2015 № 03-07-11/64436, від 04.03.2013 № 03-07-15/6333 [останнє направлене листом податків для відомостей від 03.04.2013 № ЕД-4-3/5875@], а також постанови Президії ВАС РФ від 05.02.2008 № 11144/07 у справі № А55-3867/2006-22, ФАС Московського округу від 11.03. А40/1255-09 у справі № А40-32554/08-129-101 та ФАС Північно-Кавказького округу від 07.07.2011 у справі № А32-40880/2009).

Є й численні рішення судів, які поділяють думку, що одержані штрафи ПДВ не оподатковуються. Наприклад, Арбітражний суд Північно-Кавказького округу в ухвалі від 20.01.2016 № Ф08-9883/2015 у справі № А01-25/2015 дійшов висновку, що суми отриманих від покупців штрафних санкцій не підлягають оподаткуванню ПДВ, оскільки сплата не порушенням умов договору, а сума неустойки сплачується понад ціни товарів (робіт, послуг) та не збільшує їх вартість.

ФАС Московського округу від 24.02.2014 № Ф05-17712/13 у справі № А40-82044/2013 вказав, що суми неустойки, отриманої платником податків від контрагента за договором, не пов'язані з оплатою реалізованих товарів (робіт послуг), тому за підп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ. Аналогічні висновки наведено у рішенні Арбітражного суду Поволзького округу від 12.12.2014 № Ф06-18029/13 у справі № А72-278/2014.

ФАС Московського округу підтвердив, що згідно з п. 2 ст. 395 ЦК України, п. 6 постанови Пленуму Верховного суду РФ № 13, Пленуму ВАС РФ від 08.10.1998 № 14 сплата відсотків за користування чужими коштами вважається мірою відповідальності за недотримання договірних умов, а значить, вона не відноситься до оплати за товар за змісту п. 2 ст. 153, підп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ і не підлягає оподаткуванню ПДВ (постанови ФАС Московського округу від 13.11.2008 № КА-А40/10586-08 у справі № А41-3502/08).

Аналогічні висновки викладено в постановах ФАС Волго-Вятського округу від 10.05.2007 у справі № А29-7483/2006а (ухвалою ВАС РФ від 10.09.2007 № 10714/07 відмовлено у передачі даної справи до Президії ВАС РФ від 11.12.2006 у справі № А05-7544/2006-34 (ухвалою ВАС РФ від 29.03.2007 № 3432/07 відмовлено у передачі цієї справи до Президії ВАС РФ) та ФАС Центрального округу від 16.09.38 /2006-С21.

ФАС Московського округу також зазначив, що неустойка має власну правову природу, не пов'язану з об'єктом оподаткування з ПДВ. Тому грошові кошти, одержані як неустойка за несвоєчасне виконання договірних зобов'язань, не оподатковуються ПДВ (ухвала ФАС Московського округу від 28.07.2009 № КГ-А40/6668-09 у справі № А40-84761/08-7-816). Такий самий висновок містять ухвалу Верховного суду РФ від 02.09.2015 № 305-ЕС15-7719 у справі № А40-20035/2014, постанови Арбітражного суду Поволзького округу від 03.12.2015 № Ф06-3082/20 , ФАС Московського округу від 25.04.2012 у справі № А40-71490/11-107-305

У ухвалі ФАС Уральського округу від 16.02.2009 № Ф09-464/09-С3 у справі № А76-5994/2008-46-131 арбітри вказали, що неустойка вважається одним із способів забезпечення виконання договірних зобов'язань, пов'язана з невиконанням умов угоди про , відшкодовує можливі чи понесені збитки боку договору та оплачується понад вартість товару. Отже, отримання неустойки (пені, штрафу) не належить до операцій, підлягають оподаткуванню ПДВ, і підпадає під дію підп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ. Цей самий висновок міститься у постанові ФАС Московського округу від 24.02.2014 № Ф05-17712/2013 у справі № А40-82044/13-45-133.

ФАС Центрального округу визначив, що пені, сплачені покупцем постачальнику за недотримання умов договору оплати товару, не підлягають оподаткуванню ПДВ, оскільки під час отримання пені не відбувається перехід права власності на товар. У ст. 146 НК РФ не зазначено, що санкції підпадають під оподаткування ПДВ. Суми, що включаються до бази та визначені ст. 154-158 НК РФ, також немає у своєму переліку сум санкцій за дотримання умов договірних зобов'язань. Обкладенню ПДВ підлягають лише суми, які збільшують вартість товару (постанова ФАС Центрального округу від 23.04.2008 у справі № А08-4124/07-22).

Додатково дивіться матеріал «Чи оподатковуються ПДВ господарські штрафи?».

Колишня позиція чиновників: штрафи оподатковуються ПДВ

Раніше чиновники були переконані, що штрафи включаються до податкової бази з ПДВ.

Мінфін Росії наполягав на тому, що штрафи та пені, отримані продавцем від покупця за несвоєчасну оплату наданих послуг, пов'язані з їхньою оплатою. Відповідно, керуючись підп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ, отримані штрафи необхідно обкладати ПДВ (листи Мінфіну Росії від 17.08.2012 № 03-07-11/311, 18.05.2012 № 03-07-11/1 та 11.09.2009 № 03-22-1) .

Вдалося знайти лише два судові рішення, де поділяється ця точка зору. Дев'ятий арбітражний апеляційний суд у ухвалі від 25.12.2017 № 09АП-55686/2017 у справі № А40-92184/17 вказав, що штрафні санкції, отримані постачальником від покупця за порушення зобов'язань з оплати, оподатковуються ПДВ. При цьому суд роз'яснив, що з отриманих штрафних санкцій обчислювати ПДВ мають постачальники, продавці, орендодавці, лізингодавці, перевізники тощо. 09АП-38553/2017-ГК у справі № А40-255045/16 (ухвалою Арбітражного суду Московського округу від 11.01.2018 № Ф05-19797/2017 цю постанову залишено без зміни).

Підсумки

З останніх роз'яснень чиновників випливає, що отримані штрафи та неустойки ПДВ не оподатковуються, якщо вони, по суті, не є елементом ціноутворення — прихованою формою оплати. Арбітри переважно поділяють таку думку.

У який момент присуджені судом штрафи мають бути враховані з метою обчислення податку на прибуток, читайте у статті

: Чи оподатковуються ПДВ штрафи, отримані організацією від покупця товару за порушення строків оплати за договором?

Суми неустойки (штрафу, пені) як відповідальності за прострочення виконання зобов'язань, отримані платником податків від контрагента за договором, не пов'язані з оплатою товару, тому оподаткуванню на додану вартість не підлягають.

Правове обґрунтування:

Глава 21 Податкового кодексу Російської Федерації (далі — податковий кодекс, НК РФ), яка регулює оподаткування податком на додану вартість, жодного слова не говорить про санкції за порушення сторонами правочину прийнятих зобов'язань. Зазначений пропуск у правовому регулюванні доводиться заповнювати компетентним органам (Мінфін, Податкова служба) та судам. Протягом тривалого часу їхня думка кардинально не співпадала.

Причиною цього є неясне формулювання пп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ, в силу якої податкова база збільшується на суми, отримані за реалізовані товари (роботи, послуги) у вигляді фінансової допомоги, на поповнення фондів спеціального призначення, рахунок збільшення доходів або інакше пов'язані з оплатою реалізованих товарів (робіт, послуг). Незрозуміло, що саме розуміється під сумами, інакше пов'язаними з оплатою.

Ситуація, коли покупець затримує оплату товару, одна з найпоширеніших і водночас, з погляду оподаткування, є неоднозначною.

На думку фахівців Мінфіну та ФНП Росії, що раніше панувала, неустойка безпосередньо пов'язана з оплатою, що є підставою включення суми санкцій до податкової бази з ПДВ (Листи Мінфіну Росії від 11.01.2011 N 03-07-11/01, від 16.08.2010 -07-11/356, від 20.05.2010 N 03-07-11/189 та ін.).

Чиновники вважали, що не важливо, чи заплатив контрагент неустойку добровільно або за рішенням суду. Суми санкцій, отриманих за несвоєчасну оплату, підлягають включенню до податкової бази з ПДВ у тому податковому періоді, в якому вони фактично були отримані.

Судова практика, тлумачачи ту саму норму (пп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ), дійшли прямо протилежного висновку: стягнення санкцій жодним чином не пов'язане з оплатою товарів (робіт, послуг). Неустойка (штраф, пеня), за змістом ст. 330 Цивільного кодексу Російської Федерації (далі - Цивільний кодекс, ДК РФ), є мірою відповідальності та нараховується незалежно від того, в якій формі має виконуватися зобов'язання - у грошовій чи натуральній. Виходячи з цього відсутня необхідність включення сум санкцій до податкової бази (наприклад, Постанови ФАС Московського округу від 25.04.2012 у справі N А40-71490/11-107-305, від 01.12.2011 у справі N А401-13 -146;ФАС Північно-Кавказького округу від 07.07.2011 у справі N А32-40880/2009; .)

Президія Вищого арбітражного суду Російської Федерації також сформувала свою правову позицію з цього питання. У ухвалі Президії ВАС РФ від 05.02.2008 N 11144/07 зазначено, що суми неустойки як відповідальності за прострочення виконання зобов'язань не пов'язані з оплатою товару, тому оподаткуванню ПДВ не підлягають.

Нарешті, справедливість перемогла, і Мінфін підкорився правової позиції, виробленої судовою практикою.

Листом N 03-07-15/6333 від 04.03.2013 Мінфін Росії роз'яснив, що податкові органи, приймаючи рішення про правомірність застосування (незастосування) платниками податків спірної норми НК РФ, зобов'язані керуватися згаданою нами раніше Постановою Президії0. 2008 р. N 11144/07.

Далі у листі Мінфіну цитується правова позиція Пленуму ВАС: «суми неустойки як відповідальності за прострочення виконання зобов'язань, отримані суспільством від контрагента за договором, не пов'язані з оплатою товару у сенсі згаданого положення ст. 162 Податкового кодексу, тому оподаткуванню на додану вартість не підлягають».

При цьому у листі міститься застереження - якщо отримані продавцями від покупців суми, передбачені умовами договорів у вигляді неустойки (штрафу, пені), по суті не є неустойкою (штрафом, пені), що забезпечує виконання зобов'язань, а фактично належать до елемента ціноутворення, що передбачає оплату товарів (робіт, послуг), то такі суми включаються до податкової бази з податку на додану вартість на підставі вищезгаданої норми ст. 162 Кодексу.

У разі можна вважати, що санкції є елементом ціноутворення, контролюючі органи не пояснюють. Можна припустити, що увагу перевіряючих привернуть ті санкції (неустойка, пені, штрафи), суми яких будуть вищими від звичайного або підстави нарахування яких відрізнятимуться від загальноприйнятих у діловому обороті.